增值稅免稅、不征稅、即征即退、先征后退、先征后返會計處理

政策依據(jù)《增值稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額和本條例第二條規(guī)定的稅率計算并向購買方收取的增值稅額，為銷項稅額。銷項稅額計算公式：銷項稅額=銷售額×稅率

《增值稅暫行條例實施細則》第十四條規(guī)定，一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按下列公式計算銷售額：銷售額＝含稅銷售額÷（1+稅率）

《國家稅務(wù)總局關(guān)于分攤不得抵扣進項稅額時免稅項目銷售額如何確定問題的批復(fù)》（國稅函〔1997〕529號）：納稅人在計算不得抵扣進項稅額時，對其取得的銷售免稅貨物的銷售收入和經(jīng)營非應(yīng)稅項目的營業(yè)收入額，不得進行不含稅收入的換算。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于國有糧食購銷企業(yè)開具糧食銷售發(fā)票有關(guān)問題的通知》（國稅明電〔1999〕10號）第三條規(guī)定，國有糧食購銷企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票時，應(yīng)當比照非免稅貨物開具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)記賬銷售額為“價稅合計”數(shù)。

《財政部印發(fā)<關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅的會計處理規(guī)定>的通知》(財會〔2013〕24號)規(guī)定：小微企業(yè)在取得銷售收入時，應(yīng)當按照稅法的規(guī)定計算應(yīng)交增值稅，并確認為應(yīng)交稅費，在達到《通知》規(guī)定的免征增值稅條件時，將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當期營業(yè)外收入。

《財政部關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定>的通知》（財會〔2012〕13號）關(guān)于“四、增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和技術(shù)維護費用抵減增值稅額的會計處理”規(guī)定：（一）增值稅一般納稅人的會計處理

按稅法有關(guān)規(guī)定，增值稅一般納稅人初次購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費用以及繳納的技術(shù)維護費允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“減免稅款”專欄，用于記錄該企業(yè)按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額。

企業(yè)購入增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備，按實際支付或應(yīng)付的金額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“遞延收益”科目。按期計提折舊，借記“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目；同時，借記“遞延收益”科目，貸記“管理費用”等科目。

企業(yè)發(fā)生技術(shù)維護費，按實際支付或應(yīng)付的金額，借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“管理費用”等科目。

（二）小規(guī)模納稅人的會計處理

按稅法有關(guān)規(guī)定，小規(guī)模納稅人初次購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費用以及繳納的技術(shù)維護費允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目。

企業(yè)購入增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備，按實際支付或應(yīng)付的金額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“遞延收益”科目。按期計提折舊，借記“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目；同時，借記“遞延收益”科目，貸記“管理費用”等科目。

企業(yè)發(fā)生技術(shù)維護費，按實際支付或應(yīng)付的金額，借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“管理費用”等科目。

“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目期末如為借方余額，應(yīng)根據(jù)其流動性在資產(chǎn)負債表中的“其他流動資產(chǎn)”項目或“其他非流動資產(chǎn)”項目列示；如為貸方余額，應(yīng)在資產(chǎn)負債表中的“應(yīng)交稅費”項目列示。

實務(wù)分析

1.增值稅非常重要的原理

增值稅是價外稅：價款=銷售額+銷項稅額=銷售額+銷售額×稅率

2.增值稅免稅處理分析

（1）增值稅免稅的話：價款=銷售額

①如果免稅，根據(jù)增值稅是價外稅的計算公式：

價款=銷售額+銷售額×稅率=銷售額+銷售額×0=銷售額

②國稅函〔1997〕529號和國稅明電〔1999〕10號文件也證明：價款=銷售額

（2）價款=銷售額的應(yīng)用

①納稅人在計算不得抵扣進項稅額時，對其取得的銷售免稅貨物的銷售收入和經(jīng)營非應(yīng)稅項目的營業(yè)收入額，不得進行不含稅收入的換算。

②國有糧食購銷企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票時，應(yīng)當比照非免稅貨物開具增值稅專用發(fā)票，企業(yè)記賬銷售額為“價稅合計”數(shù)。

（3）具體賬務(wù)處理：

借：銀行存款/應(yīng)收賬款等 價款

貸：營業(yè)收入 銷售額

銷項稅額 銷售額×稅率

如果免稅，說明“稅率=0”即

借：銀行存款/應(yīng)收賬款等 價款

貸：營業(yè)收入 銷售額=價款

銷項稅額 銷售額×稅率=0

就是

借：銀行存款/應(yīng)收賬款等 價款

貸：營業(yè)收入 價款

3.增值稅稅款的直接“抵免”

增值稅稅款的直接“抵免”賬務(wù)處理：借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“營業(yè)外收入”、“管理費用”科目。

【例1】一般納稅人企業(yè)發(fā)生技術(shù)維護費400元，已支付：

借：管理費用 400

貸：銀行存款 400

按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（減免稅款） 400

貸：管理費用 400

【例2】一般納稅人企業(yè)發(fā)生招用失業(yè)人員，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法確認定額扣減增值稅3.2萬元

減免增值稅款時：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（減免稅款） 32000

貸：營業(yè)外收入——補貼收入 32000

4. 不確定的增值稅免稅收入

對于不確定的增值稅免稅收入，其免征的增值稅作為“營業(yè)外收入”處理，即借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“營業(yè)外收入“科目。

【例3】某設(shè)計公司（小規(guī)模納稅人，按季度申報）2016年7月10日取得設(shè)計收入28000元，8月16日取得設(shè)計收入32000元，9月 26日取得設(shè)計收入26000元，均含稅。2016年第3季度無其他收入，會計處理如下：

7月10日取得收入時：

借：銀行存款 28000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 27184.47

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 815.53

8月16日取得收入時：

借：銀行存款 32000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 31067.96

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 932.04

9月26日取得收入時：

借：銀行存款 26000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 25242.72

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 757.28

9月底（第三季度）確認免征增值稅收入時：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅 2504.85

貸：營業(yè)外收入——補貼收入 2504.85

5.“即征即退”、“先征后退”、“先征后返”

“即征即退”、“先征后退”、“先征后返”大同小異。即征即退、先征后退的稅款由稅務(wù)機關(guān)退還；先征后返的稅款由財政機關(guān)返還。根據(jù)企業(yè)會計準則對政府補助的定義可知：這3種優(yōu)惠政策完全符合政府補助的定義，所以，應(yīng)計入營業(yè)外收入。會計處理如下：

（1）根據(jù)正常銷售，確認收入

借：銀行存款或應(yīng)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

（2）繳納增值稅時

借：應(yīng)交稅費——未交增值稅

貸：銀行存款

（3）計提應(yīng)收的增值稅返還

借：其他應(yīng)收款

貸：營業(yè)外收入——政府補助

（4）收到增值稅返還

借：銀行存款

貸：其他應(yīng)收款